（四）甲公司为电子设备生产公司，在上海证券交易所上市，为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为27%，适用的所得税税率为33%，按税后利润的10%提取法定盈余公积，按5%提取法定公益金（06年教材中取消了法定公益金）。甲公司2004年度所得税汇算清缴于2005年3月31日完成，在此之前发生的2004年度纳税调整事项，均可进行纳税调整。甲公司2004年度财务报告于2005年4月30日经董事会批准对外报出。
甲公司2004年12月31日编制的2004年度"利润表"的"本年实际数"栏有关金额如下：
利润表
编制单位：甲公司 2004年度 单位：万元
项 目
本年实际数
一、主营业务收入
12000
减：主营业务成本
8400
主营业务税金及附加
720
二、主营业务利润
2880
加：其他业务利润
120
减：营业费用
160
管理费用
240
财务费用
50
三、营业利润
2550
加：投资收益
100
补贴收入
0
营业外收入
60
减：营业外支出
2lO
四、利润总额
2500
减：所得税
825
五、净利润
1675
注册会计师2005年2月份在对甲公司的年度报告进行审计中发现如下交易或事项，并假定以下交易或事项对甲公司均具有重要性。
（1）甲公司采用账龄分析法对应收账款计提坏账准备。经董事会批准，该公司自2004年1月1日起对应收账款计提坏账准备的比例进行了变更。甲公司将该项变更作为会计估计变更，采用未来适用法核算，该变更使得甲公司2004年提取的坏账准备较按原比例计提减少了l08万元。2004年1月1日，甲公司坏账准备为贷方余额35万元。与此项变更有关的资料为：
账龄
应收账款金额
变更前计提坏账比例
变更后计提坏账比例
1年以内
1400
5%
O
1～2年
320
10%
5%
2～3年
30
30%
10%
3～4年
50
50%
30%
4～5年
20
80%
50%
5年以上
8
100%
100%
上述应收账款余额不包括应收关联方的款项。甲公司进行上述变更的原因主要是基于2004年赊销策略的改变。但注册会计师了解到的情况表明，该公司2004年销售产品仍采用历年沿用的合同条款，对其中关于赊销的政策未作任何改变，并且以往清理应收账款的资料表明变更前的坏账准备计提比例基本上恰当。
（2）2004年12月31日，甲公司某项固定资产的账面原价为600万元，已计提累计折旧300万元，2004年初固定资产减值准备贷方余额为80万元；2004年度由于市场情况发生变化，导致该固定资产减值的影响因素在逐步减少，2004年12月31日该项固定资产的预计可收回金额为250万元。甲公司对该事项未做出会计处理。如果未考虑减值准备因素的变化，该项固定资产应计提的累计折旧为320万元。
（3）2004年，甲公司将销售部门使用的产品自动包装设备的折旧方法由双倍余额递减法改为直线法。变更折旧政策的理由是甲公司的销售部门了解到同类公司的同类设备都采用直线法计提折旧，采用双倍余额递减法会加大公司成本，不利于同行业竞争。
根据销售部门的建议，甲公司董事会决定，自2004年1月1日起，改按直线法对该包装设备计提折旧，并将该事项作为会计政策变更，追溯调整了2004年期初留存收益和会计报表相关项目的期初数。甲公司对该设备按直线法和双倍余额递减法计提折旧的情况如下表所示。
单位：万元
折旧方法
至2003年末累计应计提折旧
至2004年年末累计应计提折旧
直线法
120
240
双倍余额递减法
240
420
据注册会计师了解，甲公司销售的该类产品最近两年在市场上销售份额占有很大优势，由于销售量大，对该设备的磨损程度也高于同类公司。甲公司变更上述折旧政策以后并不能反映其对该项设备的实际使用情况。
（4）2004年10月30日，甲公司完成了对以经营租赁方式租入的某营业大厅的内部重新装修，发生装修费用48万元；装修后该营业大厅可能流入企业的经济利益超过了原先的估计。该营业大厅的剩余的租赁期为2年，装修估计可以使用3年。甲公司预计在剩余的租赁期内每年的使用程度大致相同，甲公司对自有的营业大厅均采用年限平均法计提折旧（假定不考虑净残值）。甲公司将该项营业大厅的装修支出全部计入2004年11月的营业费用。
（5）甲公司2004年度向其子公司销售了l00套电子设备，每套设备的售价为l0万元（不含增值税，下同）。当年度甲公司销售给非关联企业的同类电子设备分别为：按每套设备5万元价格出售60套，按每套设备9万元出售100套。假定向子公司的销售符合收入确认条件，销售设备的款项尚未收到，甲公司销售电子设备的增值税税率为l7%，并按实际销售价格计算增值税销项税额。该批设备的成本为600万元。甲公司按1000万元确认了收入，并结转成本600万元。
要求：
（1）对甲公司上述会计处理的正确与否进行判断，并说明判断的依据。
（2）对上述不正确的会计处理中涉及2004年度财务报表项目的编制调整分录 （涉及到以前年度损益的通过"以前年度损益调整"科目核算，对所得税及利润分配的调整分录合并做出）。
（3）根据上述调整，重新计算甲公司2004年度“利润表”相关项目的金额。
对要求中的（1）
（2）合并处理：
对甲公司的会计处理判断及调整如下：
1不正确（0.5分）。因为甲公司董事会做出的变更应收账款准备比例的决定理由不成立，2004年赊销政策并没有变化，而且资料表明原来的坏账准备计提比例基本上是恰当的，没有必要降低坏账准备计提比例。按变更后的计提比例提的坏账并不能反映甲公司持有的应收账款的实际可收回情况。该事项属于滥用会计估计变更，应作为重大会计差错进行处理。（0.5分）调整分录为：
借：以前年度损益调整——调整2004年管理费用 l08
贷：坏账准备 108 （1分）
2不正确。（0.5分）如果由于原计提减值准备的因素发生好转而使得固定资产的可收回金额大于其账面价值时，则以前期间已计提的减值准备应当转回，但转回的金额不应超过原已计提的固定资产减值准备。转回已计提的固定资产减值准备时，应按不考虑减值因素情况下应计提的累计折旧与考虑减值准备因素情况下计提的累计折旧之间的差额，冲减固定资产减值准备，同时增加累计折旧；按固定资产可收回金额与不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产账面净值两者中较低者，与价值恢复前的固定资产账面价值之间的差额，冲减已计提的固定资产减值准备和营业外支出。（0.5分）调整分录为：
借：固定资产减值准备 20
贷：累计折旧 20 （0.5分）
借：固定资产减值准备 30
贷：以前年度损益调整——调整2004年营业外支出 30 （0.5分）
（2006年教材中对于固定资产减值准备不允许转回，所以如果按照新教材的内容，则该事项企业原处理是正确的。）
3不正确。（0.5分）折旧方法的变更属于会计估计变更，应采用未来适用法。甲公司对于销售用固定资产折旧方法的改变由于不能反映其对该项固定资产的真实使用情况，不能作为会计估计变更处理，所以属于滥用会计估计变更，同时该企业将其作为会计政策变更也是不正确的，应按重大会计差错进行更正。（0.5分）调整分录为：
借：以前年度损益调整－调整2004以前的营业费用 60
贷：累计折旧[（420－240）－（240－120）] 60 （0.5分）
4不正确。（0.5分）经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应单设"经营租入固定资产改良"科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧（0.5分）。调整分录为：
借：经营租入固定资产改良 48
贷：以前年度损益调整——调整2004年营业费用 44
累计折旧 4 （1分）
5不正确。（0.5分）上市公司对关联方进行正常商品销售的，当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的较大比例的（通常为20%及以上），应按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础，并将按此价格确定的金额确认为收入。关联方之间实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积——关联交易差价（0.5分）。
销售给非关联方的销售量占总销售量的比例：100÷（100+60+100）×100%＝38.46%
加权平均单价＝（60×5+lOO×9）÷（60+100）＝7.5（万元）
计入资本公积的金额＝lOO×（10－7.5）＝250（万元） （1分）
调整分录为：
借：以前年度损益调整——调整2004年度主营业务收入 250
贷：资本公积——关联交易差价 250 （1分）
（2006年教材中对关联方交易的处理没有具体的讲解）
6合并调整所得税及利润分配：
调整后的净利润：（108+60+250）－（30+44）＝344（万元）
所得税：344×33%＝113.52（万元）
借：应交税金——应交所得税 l13.52
贷：以前年度损益调整——调整2004年所得税 113.52 （1分）
借：利润分配——未分配利润 230.48
贷：以前年度损益调整 230.48 （1分）
借：盈余公积 34.57
贷：利润分配——提取盈余公积 34.57 （0.5分）
或：借：盈余公积——法定盈余公积 23.05
——法定公益金 11.52
贷：利润分配——提取法定盈余公积 23.05
——提取法定公积金 11.52
（3）根据上述调整，重新计算2004年度"利润表"相关项目的金额。（5分）
利润表
编制单位：甲公司 2004年度 单位：万元
|
项 目 |
本年实际数 |
调整数 |
调整后本年实际数 |
|
一、主营业务收入 |
12000 |
－250 |
11750 （1分） |
|
减：主营业务成本 |
8400 |
8400 | |
|
主营业务税金及附加 |
720 |
720 | |
|
二、主营业务利润 |
2880 |
2630 | |
|
加：其他业务利润 |
120 |
120 | |
|
减：营业费用 |
160 |
+60-44 |
176（0.5分） |
|
管理费用 |
240 |
+108 |
348（0.5分） |
|
财务费用 |
50 |
50 | |
|
三、营业利润 |
2550 |
2176 （1分） | |
|
加：投资收益 |
100 |
100 | |
|
补贴收入 |
O |
0 | |
|
营业外收入 |
60 |
60 | |
|
减：营业外支出 |
210 |
-30 |
180 （1分） |
|
四、利润总额 |
2500 |
2156 | |
|
减：所得税 |
825 |
-113.52 |
711.48（1分） |
|
五、净利润 |
1675 |
1444.52 |